Trata-se de recurso apelação interposto por ARMAZEM FROTTE LTDA em face da sentença (evento 17, SENT1), proferida pelo MM. Juízo da 4ª Vara Federal de Niterói, da Seção Judiciária do Rio de Janeiro, que julgou improcedente o pedido autoral e denegou a segurança pretendida no sentido de ter restituídos os valores pagos a mais na apuração da contribuição para o PIS e COFINS-ST, quando a base de cálculo presumida for maior do que efetivamente praticada na revenda de cigarros.
Entendeu o MM. Juízo Federal sentenciante que "na venda de cigarros, o comerciante varejista, na condição de substituído tributário, não tem legitimidade para postular a restituição do PIS/COFINS recolhido pelo substituto quando o preço de venda for inferior ao tabelado. Em suma, não faz sentido que a impetrante, que não teve que arcar com PIS/COFINS quando da aquisição de produtos para revenda credite-se dos valores como se não tivessem sido suportados pelas indústrias e importadoras, cabendo ressaltar, ainda, que a adoção dos argumentos da impetrante levaria à criação de um regime fiscal heterodoxo, não previsto em lei, com quebra do princípio da estrita legalidade. Sendo assim, a Impetrante, na qualidade de comerciante varejista de mercadorias em geral não teria créditos de PIS e de COFINS a serem compensados, a título de substituição tributária" (evento 17, SENT1).
Em suas razões recursais (evento 28, APELACAO1), a Apelante sustenta, em síntese, que: (i) "é pessoa jurídica de direito privado, explora a atividade de venda de diversos produtos dentre eles o cigarro, razão pela qual figura como substituída tributária na sistemática de recolhimento da contribuição para o PIS e COFINS sobre a revenda de cigarros"; (ii) "objetiva a concessão de ordem judicial para afastar, definitivamente, a violação ao seu direito líquido e certo à restituição/compensação da contribuição para o PIS e COFINS recolhido a maior, no regime de substituição tributária, nas situações em que base de cálculo presumida utilizada para apuração desses tributos na venda de cigarros pelos substitutos é maior que a efetivamente praticada na revenda ao consumidor final"; (iii) "nessas hipóteses – comercialização de cigarros para o varejista, portanto, cabe aos substitutos o recolhimento antecipado da contribuição para o PIS e COFINS que incidirá na revenda futura ao consumidor final – fato gerador presumido, através da aplicação de uma determinada alíquota sobre o preço de venda dos produtos no varejo. Na aquisição das mercadorias cabe aos substituídos – varejistas o ressarcimento dos valores antecipados pelos substitutos, mediante pagamento do preço exigido"; (iv) "o preço de venda do cigarro no varejo – valor sobre o qual incidem os índices, por sua vez, é definido pelos fabricantes e publicado pela RFB, mas deve observar um valor mínimo fixado pelo Poder Executivo – art.20 da Lei n. 12.546/2011, cabendo ao varejista a revenda ao consumidor final pelo preço tabelado, na forma do § 1º do art. 220 do Decreto 7.212/2010"; (v) "como a revenda ao consumidor final – preço tabelado do varejo não reflete a base de cálculo presumida – cabe ao substituído (que arca efetivamente com o ônus financeiro do tributo) a restituição do excesso antecipado pelo substituto, conforme assegura o § 7º do art. 150 da CF"; (vi) "na aplicação do regime de substituição tributária progressiva, deve ser garantida a restituição decorrente da diferença positiva entre o tributo recolhido a partir da base de cálculo prévia ao fato gerador e aquele que efetivamente incidiu na revenda das mercadorias ao consumidor final"; (vii) "a negativa à restituição da contribuição ao PIS e COFINS, no regime de substituição tributária, resulta em evidente enriquecimento ilícito do Estado, além de expressa ofensa ao art. 150, § 7º, da CF e aos princípios da capacidade contributiva e ao não-confisco, que vedam a tributação sobre aspecto desprovido de conteúdo econômico– valor presumido e não real"; (viii) "embora o julgamento do tema 228/STF tenha como matéria de fundo a substituição tributária na apuração das contribuições para os derivados de petróleo, a conclusão se aplica a todos os setores alcançados pela sistemática de substituição tributária – incluindo o de cigarros, conforme se extraí da tese fixada, que trata da substituição em geral sem definição específica quanto ao setor/produto".
Contrarrazões da União Federal - Fazenda Nacional pugnando pela manutenção da sentença (evento 33, CONTRAZAP1).
A Procuradoria Regional da República manifestou-se pela ausência de interesse público a justificar sua intervenção no feito (evento 7, PARECER1).
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
Conheço do recurso, pois presentes os pressupostos de admissibilidade.
Na origem (evento 1, INIC1), Armazem Frotte Ltda., ora Apelante, impetrou o presente mandado de segurança objetivando "a concessão de ordem mandamental para afastar a restrição à restituição da contribuição para o PIS e COFINS-ST incidente sobre a revenda de cigarros, em que deflagrado que a base de cálculo presumida é maior que a praticada na revenda ao consumido final".
No caso em questão, o recolhimento de PIS/COFINS sobre o comércio e venda atacadistas de cigarro e cigarrilhas se submete ao regime de substituição tributária.
O art. 5º da Lei nº 9.715, de 25.11.1998, com a redação dada pela Lei nº11.196/2005, estipula que "a contribuição mensal devida pelos fabricantes de cigarros, na condição de contribuintes e de substitutos dos comerciantes varejistas, será calculada sobre o preço fixado para venda do produto no varejo, multiplicado por um vírgula trinta e oito".
O art. 6º desta mesma Lei, por sua vez, determina que "a contribuição mensal devida pelos distribuidores de derivados de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes, na condição de substitutos dos comerciantes varejistas, será calculada sobre o menor valor, no País, constante da tabela de preços máximos fixados para venda a varejo, sem prejuízo da contribuição incidente sobre suas próprias vendas".
Há, em ambas as situações, regime de substituição tributária, mas bases de cálculo diferentes - a base de cálculo do PIS e da COFINS, quanto aos distribuidores de derivados de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes é "a constante da tabela de preços máximos fixados para venda a varejo, sem prejuízo da contribuinte incidente sobre suas próprias vendas"; quanto aos fabricantes de cigarros, é calculada "sobre o preço fixado para venda do produto no varejo, multiplicado por um vírgula trinta e oito".
Tanto em relação aos distribuidores de derivados de petróleo e álcool etílico hidratado para fins carburantes, como em relação aos fabricantes de cigarros, há a antecipação da arrecadação no ponto inicial das respectivas cadeias produtivas.
Não vejo motivo, deste modo, e em linha de princípio, para que o Parecer SEI16182/2021/ME, e o Tema 228/RG julgado pelo Eg. STF, não poderiam ser aplicáveis à Apelante.
Transcrevo o enunciado do Parecer SEI 16182/2021/ME:
“Parecer SEI nº 16182/2021/ME: "É devida ao substituído tributário a restituição dadiferença das contribuições para o Programa de Integração Social – PIS e para oFinanciamento da Seguridade Social – Cofins por ele recolhidas a maior, no regimede substituição tributária, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida.Precedente: RE nº 596.832/RJ (Tema 228 de repercussão geral).”
Os fabricantes, importadores e comerciantes atacadistas de cigarros e cigarrilhas são os responsáveis por recolher PIS/COFINS, na condição de contribuintes e substitutos dos comerciantes varejistas, conforme preveem o art. 53 da Lei nº 9.532/97, art. 3º da LC nº70/91, art. 5º da Lei nº 9.715/98, art. 29 da Lei nº 10.865/2004 e art. 62 da Lei nº11.196/2005.
Cuida destacar, porém, que os preços dos cigarros são tabelados e controlados, sendo divulgado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil o nome das marcas comerciais e seus respectivos preços de venda no varejo, na forma do art. 16, §2° da Lei nº 12.546/2011:
“Art. 16. O IPI de que trata o art. 14 será apurado e recolhido uma única vez: (...) § 2º A Secretaria da Receita Federal do Brasil divulgará, por meio de seu sítio na internet, onome das marcas comerciais de cigarros e os preços de venda no varejo de que trata o § 1º,bem como a data de início de sua vigência.”
Ademais, é dever do fabricante informar os preços, os quais são divulgados ao consumidor mediante tabelamento, que é entregue ao comerciante varejista, o qual assume a obrigação de afixar e manter em lugar visível a tabela, conforme art. 219 e 220 do Decreto nº7.212/2010:
“Art. 219. Os fabricantes de cigarros e cigarrilhas ficam obrigados a comunicar à Secretariada Receita Federal do Brasil, na forma por ela estabelecida, com antecedência mínima de trêsdias úteis da data de vigência: (Redação dada pelo Decreto nº 7.990, de 2013)
I - as alterações de preço de venda no varejo, com indicação da data de vigência, de marcascomerciais já existentes; e (Redação dada pelo Decreto nº 7.990, de 2013)
II - os preços de venda no varejo de novas marcas comerciais. (Redação dada pelo Decreto nº7.990, de 2013)
§ 1 º A Secretaria da Receita Federal do Brasil divulgará, por meio de seu sítio na Internet, onome das marcas comerciais de cigarros e os preços de venda no varejo de que trata o caput ,e a data de início de sua vigência. ( Lei n º 12.546, de 2011, art. 16, § 2 º ) (Redação dadapelo Decreto nº 7.990, de 2013)
§ 2 º A comunicação, nas hipóteses dos incisos I e II do caput , deve ser instruída com modeloda respectiva embalagem, a qual será objeto de exame para verificação do cumprimento dasexigências definidas segundo regulamentação da Secretaria da Receita Federal doBrasil. (Redação dada pelo Decreto nº 7.990, de 2013)
§ 3 o A utilização de nova embalagem ou a produção de nova marca poderá ser suspensaenquanto não sanadas eventuais divergências na embalagem, apontadas a partir do exame deque trata o § 2 o .
Art. 220. Cumpre aos fabricantes assegurar que os preços de venda a varejo, à data de suaentrada em vigor, sejam divulgados ao consumidor mediante tabela informativa que deveráser entregue aos varejistas (Lei nº 9.779, de 1999, art. 16).
§ 1 o Os estabelecimentos varejistas deverão afixar e manter em local visível ao público atabela a que se refere o caput , cobrando dos consumidores exatamente os preços delaconstantes.
§ 2 o A não observância ao disposto neste artigo caracteriza descumprimento de obrigaçãoacessória, sujeitando-se o varejista, bem como o fabricante, às penalidades previstas nalegislação.”
Assim sendo, de acordo com o especial microssistema legislativo acerca da matéria, os fabricantes são os responsáveis tributários pela apuração e recolhimento das contribuições, com base nos preços de venda informados à fiscalização fazendária e divulgados aos consumidores em geral.
Por sua vez, os comerciantes varejistas, substituídos tributários, são quem efetuam a venda o produto de acordo com o preço fixado na tabela expedida pelo fabricante, o qual constitui o elemento material para a apuração da base de cálculo das contribuições.
Portanto, devem os cigarros ser vendidos conforme o preço tabelado.
Na hipótese de o estabelecimento varejista de comércio de cigarros alienar o produto por preço inferior, então haveria pagamento a maior das contribuições ao PIS e àCOFINS; tal fato conferiria à Apelante o direito à restituição do PIS/COFINS, ainda que substituída tributária, este o conteúdo vinculante do RE 596.822 e do Tema 228 do STF.
Todavia, a Apelante não trouxe aos autos nenhum documento, tais como notas fiscais, que demonstrem a venda dos cigarros em preço supostamente inferior. De todo modo, haveria que se proceder à comparação de preços acima mencionada e não há como fazer essa espécie de dilação probatória - apta a ensejar, inclusive, perícia contábil - em sede de mandado de segurança.
Concluo, assim, que a Impetrante é carecedora de mandado de segurança, sem prejuízo de que, como substituída tributária, possa vir a buscar a restituição colimada, nas vias processuais adequadas.
Nesse sentido:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. RESTITUIÇÃO PIS/COFINS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. VENDA DE CIGARROS. BASE DE CÁLCULO DAS OPERAÇÕES INFERIOR À PRESUMIDA. CARÊNCIA DA AÇÃO. RECURSO PROVIDO EM PARTE. LEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. DENEGAÇÃO DA ORDEM COM BASE EM OUTRO FUNDAMENTO LEGAL.
1.Trata-se de recurso de apelação interposto em face da sentença que julgou extinto o processo sem resolução do mérito, reconhecendo a ilegitimidade ativa da parte autora, substituída tributária das contribuições para o PIS e COFINS incidente na venda de cigarros.
2. Os fabricantes, importadores e comerciantes atacadistas de cigarros e cigarrilhas são os responsáveis por recolher PIS/COFINS, na condição de contribuintes e substitutos dos comerciantes varejistas, conforme preveem o art. 53 da Lei nº 9.532/97, art. 3º da LC nº 70/91, art. 5º da Lei nº 9.715/98, art. 29 da Lei nº 10.865/2004 e art. 62 da Lei nº 11.196/2005. Cuida destacar, porém, que os preços dos cigarros são tabelados e controlados, sendo divulgado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil o nome das marcas comerciais e seus respectivos preços de venda no varejo, na forma do art. 16, §2° da Lei nº 12.546/2011.
3. De acordo com o especial microssistema legislativo acerca da matéria, os fabricantes são os responsáveis tributários pela apuração e recolhimento das contribuições, com base nos preços de venda informados à fiscalização fazendária e divulgados aos consumidores em geral. Por sua vez, os comerciantes varejistas, substituídos tributários, são quem efetuam a venda o produto de acordo com o preço fixado na tabela expedida pelo fabricante, o qual constitui o elemento material para a apuração da base de cálculo das contribuições.
4. Na hipótese de o estabelecimento varejista de comércio de cigarros alienar o produto por preço inferior, então haveria pagamento a maior das contribuições ao PIS e à COFINS; tal fato conferiria à Apelante o direito à restituição do PIS/COFINS, ainda que substituída tributária, este o conteúdo vinculante do RE 596.822 e do Tema 228 do STF.
5. Todavia, a Apelante não trouxe aos autos nenhum documento, tais como notas fiscais, que demonstrem a venda dos cigarros em preço supostamente inferior. De todo modo, haveria que se proceder à comparação de preços acima mencionada e não há como fazer essa espécie de dilação probatória - apta a ensejar, inclusive, perícia contábil - em sede de mandado de segurança.
6. Concluo, assim, que a Impetrante é carecedora de mandado de segurança, sem prejuízo de que, como substituída tributária, possa vir a buscar a restituição colimada, nas vias processuais adequadas. Precedentes.
7. Apelação provida em parte, tão somente para reconhecer a legitimidade ativa. Segurança denegada com base no art. 6º, § 5º da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI do CPC.
(TRF2, 4ª Turma Especializada, Apelação Cível Nº 5018233-57.2024.4.02.5001/ES, acórdãode minha relatoria, julg. 30/05/2025)
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. RESTITUIÇÃO PIS/COFINS. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. VENDA DE CIGARROS. BASE DE CÁLCULO DAS OPERAÇÕES INFERIOR À PRESUMIDA. CARÊNCIA DA AÇÃO. RECURSO PROVIDO EM PARTE. LEGITIMIDADE ATIVA AD CAUSAM. DENEGAÇÃO DA ORDEM COM BASE EM OUTRO FUNDAMENTO LEGAL.
1. O recolhimento de PIS/COFINS sobre o comércio e venda de cigarros também se submeteao regime de substituição tributária. Na hipótese de o estabelecimento varejista de comérciode cigarros alienar o produto por preço inferior, haveria pagamento a maior dascontribuições; tal fato conferiria aos filiados da Apelante o direito à restituição doPIS/COFINS, ainda que substituídos, este o conteúdo vinculante do RE 596.822 e do Tema228 do STF.
2. A Apelante juntou extratos com os preços de venda à varejo dos cigarros; por outro lado,não trouxe notas fiscais de venda dos cigarros em preço supostamente inferior. De todomodo, haveria que se proceder à comparação de preços acima mencionada e não há comofazer essa espécie de dilação probatória - apta a ensejar, inclusive, perícia contábil - em sedede mandado de segurança. A Apelante é, pois, carecedora de mandado de segurança, semprejuízo de que, como substituída tributária, possa vir a buscar a restituição colimada, nasvias processuais adequadas.
3. Apelação provida em parte, tão somente para reconhecer a legitimidade ativa. Segurançadenegada com base no art. 6º, § 5º da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI do CPC.
(TRF2, 4ª Turma Especializada, Apelação Cível Nº 5002002-14.2022.4.02.5101/RJ, acórdãode minha relatoria, julg. 22/11/2023)
Ante o exposto, voto no sentido de negar provimento à apelação, todavia, a sentença deve ser reformada, de ofício, para denegar a segurança com base no art. 6º, §5º da Lei 12.016/2009 c/c art. 485, VI do CPC.