Trata-se de embargos de declaração opostos por UNIÃO FEDERAL em face do acórdão proferido no Evento n.25, que negou provimento ao agravo de instrumento contra a decisão que deferiu o pedido liminar para autorizar que a impetrante não inclua os valores de ISS destacados nas suas notas fiscais de prestação de serviços da base de cálculo de PIS e COFINS.
Esclarece a ora embargante que o acórdão solucionou a lide com esteio na decisão do STF proferida no RE 574.706 (TEMA 69), por entender que a parcela do ISS, tal como ocorre com o ICMS, representaria um ingresso temporário no caixa da pessoa jurídica, que seria obrigada a repassá-la ao Município, não se incorporando, assim, ao patrimônio daquela.
Alega que deixou o acórdão de considerar a situação específica do ISSQN, que se encontra disciplinado no art. 156, III e §3º da CF e na Lei Complementar nº 116/2003, o que implica em exame de fundamentos diversos daqueles constantes do acórdão proferido no RE 574.706, tanto assim que estão sob apreciação em repercussão geral pelo E. STF em temas diferentes. Destaca que a questão específica quanto a inclusão do ISS na base de cálculo do PIS/COFINS será analisada pelo E. STF no julgamento do RE nº 592.616/RS, afetado em repercussão geral (Tema 118).
Salienta que o pressuposto para que se possa qualificar (ou não) como receita é a condição jurídica de que este numerário (preço) seja antes um ingresso e, no caso do montante do ICMS, um ingresso juridicamente qualificado apenas como temporário pelo precedente do Tema 69. Explica que a sistemática de apuração do ISS é distinta do ICMS, sendo que o princípio da não-cumulatividade que informa o ICMS (art. 155, §2º, I, da CF) não se aplica ao imposto municipal (art. 156, III, e §3º, da CF) e, conforme regência da LC nº 116/2003 (arts. 5º e 7º), não há qualquer previsão de inclusão do seu montante na própria base de cálculo, como ocorre com o ICMS (art. 13, §1º, da LC 87/96); ou seja, no caso do ISSQN, não há imposição de obrigação jurídica de repasse do valor correspondente na fatura de serviço, como acontece com tributos indiretos típicos (ICMS e IPI), de forma que o correspondente valor do imposto municipal não representa juridicamente um ingresso.
Ressalta que, quando o prestador de serviço transfere o montante do ISSQN no preço (“cálculo por dentro”), o repasse é meramente econômico, de modo que a arrecadação deste preço, no aspecto jurídico, é integralmente receita. Entende que o montante do imposto municipal não se consubstancia em parcela dedutível do preço, porquanto não houve a pressuposição de que tenha sido nele repassado por dever jurídico, de modo que o preço – aqui juridicamente considerado – será incorporado ao patrimônio do prestador de serviço em sua totalidade, não havendo que se falar em violação à capacidade contributiva por aquele dispor integralmente do preço.
Observa a União que houve omissão, por não ser considerada a especificidade do regime do ISSQN, no sentido de demonstrar que o caso sob julgamento se ajustaria aos fundamentos determinantes do julgamento do RE 574.706/PR (Tema 69), como também não considerou o fato de que o STF reconheceu a existência de repercussão geral quanto à matéria específica controvertida nos autos (Tema 118), indicando a possibilidade de solução diversa.
Argumenta que o acórdão embargado deixou de se manifestar sobre a tese firmada pelo E. Superior Tribunal de Justiça no RESP 1.330.737/SP, julgado pela sistemática dos recursos repetitivos (Tema 634/STJ).
Contrarrazões da União no Evento 38, manifestando no sentido de que não estão presentes os requisitos para o acolhimento dos embargos de declaração.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
Os embargos de declaração constituem recurso de rígidos contornos processuais, possuindo âmbito de cognição restrito, nele vedada a rediscussão da causa para a reforma do julgado.
É cediço que os pressupostos de admissibilidade dos embargos de declaração são a existência de obscuridade, contradição ou omissão na decisão recorrida, devendo ser ressaltado que esse rol determinado pelo artigo 1022, do novo Código de Processo Civil, é taxativo, não permitindo, assim, interpretação extensiva.
O voto embargado foi assim proferido:
(...) A agravante busca reformar a decisão objurgada a fim de que seja revogada a liminar que autorizou a impetrante a não incluir os valores de ISS destacados nas suas notas fiscais de prestação de serviços da base de cálculo de PIS e COFINS, suspendendo sua exigibilidade com base no artigo 151, inciso IV, do CTN.
Sustenta que a ratio decidendi aplicada no julgamento do RE 574.706/PR não se enquadra à moldura legal do ISS, razão pela qual não deve ser aplicado o paradigma ali formado ao presente caso, devendo ser reconhecida a possibilidade de inclusão do valor referente ao ISS na base de cálculo do PIS/COFINS.
De acordo com a Constituição da República, o PIS e a COFINS são contribuições sociais destinadas ao financiamento da Seguridade Social, incidentes sobre a receita ou o faturamento (art. 195, I, b, incluído pela EC 20/98), sendo esse compreendido como "o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação e classificação contábil", sendo certo que "o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976", tudo conforme dispõem dos arts. 1º, caput e § único das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, com a redação dada pela Lei nº 12.973/2014.
O art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/77, mencionado pelos dispositivos supramencionados, também foi objeto de alteração pela Lei nº 12.973/2014, nele tendo sido incluído o § 5º, para dispor que "na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 4º".
No julgamento do RE 574.706 (Tema 69/STF-RG), transitado em julgado em 09/09/2021, o C. STF consolidou a tese de que "o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS", com o fundamento, em suma, de que o montante relativo ao imposto estadual que circula pela contabilidade da pessoa jurídica representa mero ingresso financeiro em caixa, destinado a ser repassado, posteriormente, aos cofres públicos dos Estados ou do Distrito Federal. Uma vez que os respectivos valores não se incorporam ao patrimônio dos sujeitos passivos dessas contribuições, o imposto estadual não pode ser considerado receita ou faturamento da pessoa jurídica.
Quanto ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISS, embora continue entendendo que descabe excluí-lo das bases de cálculo do PIS e da COFINS com base no entendimento firmado no tema nº 69/RG, haja vista, em suma, que o ISS é cumulativo, e o ICMS não, há que se prestigiar o princípio do colegiado, notadamente porque ambas as Turmas Especializadas em matéria tributária deste Eg. Tribunal firmaram posição pró-contribuinte.
Veja-se como exemplo: (...)
O entendimento prevalecente é, em síntese, o de que o ISS não representa receita da pessoa jurídica contribuinte das referidas contribuições sociais, uma vez que não se incorpora ao seu patrimônio, tratando-se, com efeito, de mero trânsito contábil, já que tais valores são destinados as entidades federativas municipais, na forma do art. 156, III, CF/88.
Tal entendimento, cabe salientar, já foi adotado também pelo Exmo. Ministro Celso de Mello, Relator do RE 592.616/RS, afetado ao Tema 118/STF-RG, in verbis:
"O valor correspondente ao ISS não integra a base de cálculo das contribuições sociais referentes ao PIS e à COFINS, pelo fato de o ISS qualificar-se como simples ingresso financeiro que meramente transita, sem qualquer caráter de definitividade, pelo patrimônio e pela contabilidade do contribuinte, sob pena de transgressão ao art. 195, I, ‘b’, da Constituição da República (na redação dada pela EC nº 20/98).
(...)
"Irrecusável, Senhor Presidente, que o valor pertinente ao ISS, tal como ocorre com o ICMS, é repassado ao Município (ou ao Distrito Federal), dele não sendo titular o contribuinte, pelo fato, juridicamente relevante, de tal ingresso não se qualificar como receita que pertença, por direito próprio, a esse mesmo contribuinte. Inaceitável, por tal razão, que se qualifique qualquer ingresso como receita, pois a noção conceitual de receita compõe-se da integração, ao menos para efeito de sua configuração, de 02 (dois) elementos essenciais: a) que a incorporação dos valores faça-se positivamente, importando em acréscimo patrimonial; e b) que essa incorporação revista-se de caráter definitivo."
Ademais, cuida destacar que o julgamento da questão da inclusão do ISS sobre as bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS pelo Eg. STF (tema nº 118/RG) ainda não foi finalizado. Não obstante, em razão da inexistência de determinação de suspensão nacional, não há óbices ao julgamento deste recurso.
Noutro giro, também se encontra presente o periculum in mora, pois caso não fosse deferida a medida, além de a recorrida continuar sendo compelida aos pagamentos com inclusão do ISS, eventual recusa sem provimento jurisdicional implicaria em sua autuação, com imposição de multas, inscrição em dívida ativa e eventual expropriação de bens por meio de execução fiscal.
Sendo assim, não vislumbro razões a recomendar a modificação do entendimento externado pelo Douto Juízo de primeiro grau, revelando-se prudente a manutenção do decisum agravado, eis que presentes os requisitos necessários ao deferimento da liminar.
Posto isso, voto no sentido de negar provimento ao agravo de instrumento, nos termos da fundamentação supra. (...)
A embargante alega que a decisão recorrida foi omissa/contraditória por ter utilizado, em sua fundamentação, o tema 69 do STF que trata especificamente sobre o ICMS e não o tema 118, que dispõe sobre o ISS, questão discutida nos autos. Entretanto, não vislumbro qualquer omissão/contradição, tendo o voto condutor do acórdão expressamente explicado os motivos pelos quais estava adotando o entendimento do tema 69.
Conforme se observa do voto supratranscrito, foi esclarecido que o Tema 118 do STF que discute a questão do ISS ainda não foi julgado e que sequer tem decisão que determine o sobrestamento dos processos que tratem do tema. Assim, deixou sedimentado que:
(...)o julgamento da questão da inclusão do ISS sobre as bases de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS pelo Eg. STF (tema nº 118/RG) ainda não foi finalizado. Não obstante, em razão da inexistência de determinação de suspensão nacional, não há óbices ao julgamento deste recurso. (...)
Observa-se que o voto/acórdão explicadamente salientou que “há que se prestigiar o princípio do colegiado, notadamente porque ambas as Turmas Especializadas em matéria tributária deste Eg. Tribunal firmaram posição pró-contribuinte.”
Restou consignado no voto que “O entendimento prevalecente é, em síntese, o de que o ISS não representa receita da pessoa jurídica contribuinte das referidas contribuições sociais, uma vez que não se incorpora ao seu patrimônio, tratando-se, com efeito, de mero trânsito contábil, já que tais valores são destinados as entidades federativas municipais, na forma do art. 156, III, CF/88.”
Desta feita, quanto a alegada omissão/contradição no que se refere a aplicação dos fundamentos determinantes do julgamento do RE 574.706/PR (Tema 69), e não do Tema 118, o voto/acórdão foi claro ao determinar seu posicionamento, fazendo referência a ambos julgados.
Por fim, quanto ao mencionado Resp nº 1.330.737/SP - tema 634, do STJ, o voto também manifestou conhecimento sobre ele e entendeu que, como a matéria tem fundamento constitucional, mantinha o entendimento segundo o qual deveria haver o mesmo raciocínio desenvolvido para o ICMS.
O fato de a questão não ter sido decidida em conformidade com o entendimento que a parte embargante pretende, traz como consequência, a certeza de que pretendem, com os embargos de declaração, inverter o fundamento jurídico da decisão, embora não se admita a renovação da decisão para declarar o que constituiria nova manifestação de mérito em sentido contrário.
Com efeito, os embargos não constituem via própria para fazer prevalecer tese jurídica diferente da que foi acolhida na decisão quando, em sua essência e finalidade, não se dirigem à omissão ou outro vício, mas a nova declaração de efeito infringente.
No que toca à aplicação do Tema 634 do STJ (REsp 1.330.737/SP) ao caso concreto, observa-se que o voto/acórdão embargado não fez qualquer referência ao mesmo, motivo pelo qual, faço, nessa ocasião algumas considerações.
Não se desconhece que o Superior Tribunal de Justiça concluiu que “o valor suportado pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao ISSQN, compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de incidência do PIS e da COFINS”. Entretanto, como a matéria tem fundamento constitucional, e como ainda pende de decisão pelo Supremo Tribunal Federal (RE 592.616 RG/RS – Tema 118), não é o caso de se alterar o entendimento até aqui adotado.
Aproveita-se a oportunidade para reforçar que as Turmas Especializadas continuam comungando do entendimento de que o precedente do STJ não mais prevalece, uma vez que superado pela tese firmada pelo STF no RE574.706/PR, em razão da similaridade estrutural do imposto municipal com o ICMS. Confira-se:
TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ISS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. RACIOCÍNIO ANÁLOGO AO APLICADO AO ICMS NO RE 574.706/PR (TEMA 69). REMESSA NECESSÁRIA DESPROVIDA. APELAÇAO DESPROVIDA.
(...)
2. No que se refere ao ISSQN na base de cálculo do PIS e da COFINS, aplicação da ratio decidendi firmada no julgamento do RE nº 574.706/PR ao tema em questão, eis que, por identidade de razões, o posicionamento do E. STF, que reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, deve ser estendido ao ISSQN. Isso porque, conforme decidido pela Suprema Corte, o conceito de faturamento definido é a obtenção de receita bruta proveniente da venda de mercadorias ou da prestação de serviços e, sendo assim, os valores retidos a título de ICMS (tributo de competência estadual) não refletem a riqueza obtida com a realização dessas operações, pois constituem ônus fiscal, e não faturamento, tendo em vista que não se incorporam ao patrimônio do contribuinte, constituindo mero ingresso de caixa, cujo destino final são os cofres públicos. O mesmo raciocínio deve ser estendido à exclusão do ISSQN (tributo de competência municipal) da base de cálculo do PIS e da COFINS.
(...)
5. Remessa necessária e Recurso de Apelação a que se nega provimento. (TRF2 5013193-33.2021.4.02.5120/RJ, 4ª Turma Especializada, Des. Fed. FIRLY NASCIMENTO FILHO, DJO 28/02/2024) (grifei)
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ISS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. COMPENSAÇÃO. OBSERVÂNCIA DAS RESTRIÇÕES IMPOSTAS PELO ART.26-A DA LEI 11.457/07.
(...)
2. Esta 4ª Turma Especializada firmou entendimento no sentido de que não há óbice à adoção do mesmo raciocínio aquele desenvolvido para a questão do ICMS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS (tema 69), tendo em vista que o ISS é tributo municipal também destacado na nota fiscal relativa aos serviços prestados e repassado ao Fisco posteriormente.
3. Nesse sentido, o ISS não deve compor as bases de cálculo das contribuições ao PIS e à COFINS, por não representar receita própria da pessoa jurídica, mas sim de terceiros, no caso o ente municipal, razão pela qual o mesmo raciocínio desenvolvido para o ICMS é aplicável ao tributo municipal.
(...)
(TRF2 5037357-85.2022.4.02.5101/RJ, 4ª Turma Especializada, Des. Fed. LUIZ ANTONIO SOARES, DJO 07/02/2024
"Quanto à aplicação do Tema 634, STJ (REsp 1.330.737/SP) ao caso concreto, no qual a Corte Superior concluiu que “o valor suportado pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao ISSQN, compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de incidência do PIS e da COFINS”, pontuo que esta Turma Especializada comunga do entendimento de que esse precedente do STJ não mais prevalece, uma vez que superado pela tese firmada pelo STF no RE 574.706/PR, em razão da similaridade estrutural do imposto municipal com o ICMS. Precedentes (EDcl AC 5057177-27.2021.4.02.5101/RJ, Desembargador Federal Relator Dr. MARCUS ABRAHAM, sessão virtual 22-03-2022 e EDcl AC 5037041-18.2021.4.02.5001/ES, Desembargador Federal Relator Dr. WILLIAM DOUGLAS, sessão virtual 14-06-2022)". (TRF2, APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5045994-97.2023.4.02.5001, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 28/08/2024).
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. ISS (TEMA 118). EXCLUSÃO. APLICAÇÃO, POR ANALOGIA, DA DECISÃO PROFERIDA NO RE Nº 574.706-PR (TEMA 69). TEMA 634, STJ. NÃO APLICAÇÃO. OMISSÃO INEXISTENTE. 1. Trata-se de embargos de declaração opostos pela União Federal em face do acórdão que, por unanimidade, negou provimento à remessa necessária e a sua apelação para manter integralmente a sentença de primeiro grau. 2. A União, em seus embargos, aponta as seguintes omissões no acórdão: 1) deixou de considerar a situação específica do ISSQN, sob apreciação em repercussão geral pelo E. STF no RE nº 592.616/RS (Tema 118) e 2) deixou de se manifestar sobre a tese firmada pelo E. Superior Tribunal de Justiça no RESP 1.330.737/SP, julgado pela sistemática dos recursos repetitivos (Tema 634/STJ). Além de prequestionar a matéria. 3. Os embargos de declaração, a teor do disposto no art. 1.022 do CPC, destinam-se, exclusivamente, a esclarecer obscuridade ou eliminar contradição (inc. I), suprir omissão (inc. II), de modo a integrar o decisum recorrido, e, ainda, para a correção de inexatidões materiais (inc. III). Desse modo, é espécie de recurso de fundamentação vinculada. A omissão que enseja o acolhimento de embargos de declaração consiste na falta de manifestação expressa sobre algum fundamento de fato ou de direito ventilado nas razões recursais. 4. Consta do v. aresto embargado que esta Terceira Turma Especializada comunga do entendimento de que o raciocínio jurídico empregado no caso do ICMS deve ser analogicamente aplicado ao ISS, uma vez que a discussão levantada em ambos os casos se assemelha. Esse entendimento, inclusive, encontra lastro no voto do Ministro Relator Celso de Melo no RE 592.616/RS que aduziu que "parcela correspondente ao recolhimento do ISS não se reveste nem tem a natureza de receita ou de faturamento, qualificando-se, ao contrário, como simples ingresso financeiro que meramente transita pelo patrimônio e pela contabilidade do contribuinte.” 5. No que toca à aplicação do Tema 634, STJ (REsp 1.330.737/SP) ao caso concreto, no qual a Corte Superior concluiu que “o valor suportado pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao ISSQN, compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de incidência do PIS e da COFINS”, conforme abordado no voto-condutor do v. acórdão ora combatido, esta Turma Especializada comunga do entendimento de que esse precedente do STJ não mais prevalece, uma vez que superado pela tese firmada pelo STF no RE574.706/PR, em razão da similaridade estrutural do imposto municipal com o ICMS. Assim, o Tema 634 do STJ não tem o condão de modificar o julgado atacado. 6. Para fins de prequestionamento, é suficiente que a questão seja debatida e enfrentada, o que se verifica no voto-condutor do acórdão. Logo, é dispensável a indicação dos dispositivos legais e constitucionais citados no recurso e relacionados a solução da controvérsia exposta nos autos, como pleiteia a recorrente. 7. Embargos de declaração da União Federal conhecidos e desprovidos. (TRF2, APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5009360-21.2022.4.02.5104, 3ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 11/04/2024)
Nesse contexto, não há que se falar em necessidade de aplicação do posicionamento adotado pelo STJ no REsp 1.330.737/SP, não tendo, portanto, o Tema 634 do STJ o condão de modificar o julgado atacado.
Em face do exposto, voto no sentido de negar provimento aos embargos de declaração, nos termos da fundamentação.