Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença (evento 33, SENT1), proferida nos autos do mandado de segurança, que julgou procedente o pedido e concedeu a segurança, nesses termos:
III - DISPOSITIVO
Por todo o exposto, resolvo o mérito da lide, com fulcro no artigo 487, inciso I, do Código de Processo Civil, JULGO PROCEDENTES os pedidos formulados na petição inicial e CONCEDO A SEGURANÇA, para:
1. DECLARAR o direito da impetrante de usufruir do benefício fiscal previsto nos artigos 15 § 1º, inciso III, alínea “a” e 20, caput, ambos da Lei 9.249/95, de forma a adotar as alíquotas de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) sobre a receita bruta mensal, respectivamente em relação ao IRPJ e à CSLL, RESSALVADAS eventuais receitas decorrentes de simples consultas médicas e atividades de cunho administrativo (RESP 1116399/BA);
2. DECLARAR o direito da parte Impetrante (i) à compensação administrativa dos indébitos correspondentes indicados acima (item “1”), gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), na forma da fundamentação supra; OU (ii) o direito à restituição judicial via Precatório-RPV, relativamente aos indébitos gerados a partir do ajuizamento deste mandamus, na forma da fundamentação supra.
Registre-se que, no que toca aos valores indevidamente recolhidos antes da impetração, fica afastada a possibilidade de restituição via precatório/RPV.
Registro, expressamente, que fica a autoridade administrativa com o poder-dever legal de fiscalizar o procedimento atinente à compensação, inclusive a comprovação dos pagamentos e o cálculo do indébito, que deverá ser atualizado mediante aplicação exclusiva da Taxa SELIC, sem cumulação com qualquer índice, desde o pagamento indevido a teor da Lei nº 9.250/95.
Isenção de custas pela União, nos moldes do art. 4º, inciso I, da Lei nº 9.289/96.
Por outro lado, condeno a União a restituir à impetrante as custas iniciais adiantadas.
Sem condenação em honorários advocatícios, em respeito ao artigo 25 da Lei nº 12.016/2009.
Sentença sujeita à remessa necessária (art. 14, § 1º, da Lei Federal nº 12.016/2009).
Dê-se ciência à Autoridade Impetrada, via Eproc-urgente, para CUMPRIMENTO do item 1 do dispositivo da presente sentença, no prazo de 05 (cinco) dias, já que a sentença concessiva do mandamus tem eficácia imediata (art. 14, §3º, da Lei Federal nº 12.016/2009), salvo no que se refere à compensação administrativa (art. 170-A do CTN) e à restituição judicial via RPV/Precatório (art. 100, CF), que demandam trânsito em julgado da sentença.
Intimem-se.
Transcorrendo in albis o prazo para recurso voluntário, subam os autos à Egrégia Instância Superior.
Na origem (evento 1, INIC1), LMV SERVIÇOS MÉDICOS LTDA. impetrou mandado de segurança em face do Delegado da Receita Federal do Brasil em Vitória objetivando o reconhecimento do seu direito de apurar e recolher o IRPJ e a CSLL com os percentuais reduzidos de 8% e 12% de acordo com os arts. 15, III, “a” e 20 da Lei 9.249/95, nesses termos:
b) No mérito:
b.1) reconhecer o direito líquido e certo da Impetrante de calcular e recolher os percentuais de presunção de 8% (artigo 33, II, “a”, do IN RFB Nº 1.700/2017 / Lei nº 9.249/95) e 12% (artigo 34, caput, do IN RFB Nº 1.700/2017 / Lei nº 9.249/95) para apurar o IRPJ e a CSLL, visto que efetivamente se caracteriza como atividade hospitalar;
b.2) declarar o direito de a Impetrante compensar/restituir o pagamento indevido realizado ao longo dos 05 (cinco) anos que antecedem a propositura da presente ação, bem como os recolhimentos realizados no curso da presente ação, nos termos das normas 26 de regência aplicadas pela Receita Federal do Brasil, valor este que deverá ser devidamente atualizado pela SELIC;
Na sentença (evento 33, DOC1), o Juízo de origem concedeu a segurança para "declarar o direito da impetrante de usufruir do benefício fiscal previsto nos artigos 15 § 1º, inciso III, alínea “a” e 20, caput, ambos da Lei 9.249/95, de forma a adotar as alíquotas de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) sobre a receita bruta mensal, respectivamente em relação ao IRPJ e à CSLL, ressalvadas eventuais receitas decorrentes de simples consultas médicas e atividades de cunho administrativo (RESP 1116399/BA);" e para declarar o direito à compensação administrativa dos indébitos, gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento da ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), ou o direito à restituição judicial via Precatório-RPV, relativamente aos indébitos gerados a partir do ajuizamento do mandamus.
Na sua apelação (evento 39, APELAÇÃO1), a União Federal requer a reforma parcial da sentença, para julgar improcedente a pretensão.
Nas razões de apelação, a apelante alega que a requerente não comprovou o atendimento das normas da ANVISA nem a efetiva prestação de serviços hospitalares. Defende que o alvará apresentado pelo Impetrante era de funcionamento e não o sanitário, como determina a legislação.
Aduz que "os documentos juntados aos autos não comprovam a prestação de serviços hospitalares. Muito pelo contrário, o contrato se refere a clínica médica, o que leva a crer que os serviços realizados são de consultas médicas e exames e não serviços propriamente hospitalares, mesmo que prestados em ambiente de terceiros. (...) Outrossim, as notas fiscais apresentadas se referem de forma genérica a serviços médicos, não sendo possível saber, ao certo, quais serviços foram efetivamente prestados, nem se podem ser considerados como hospitalares."
Por fim, manifesta que "os documentos apresentados demonstram a prestação de serviços médicos, mas não são suficientes para comprovar que esses podem ser classificados como hospitalares e/ou de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas."
A impetrante apresentou contrarrazões (evento 42, DOC1) requerendo a manutenção da sentença "e, consequentemente, o direito da Apelada de calcular e recolher os percentuais de presunção de 8% e 12% para apurar o IRPJ e a CSLL, em relação aos serviços hospitalares (excluindose simples consultas médicas), bem como de declarar o seu direito a compensação/restituição dos valores recolhidos a maior nos 05 anos anteriores ao ajuizamento do mandamus e os recolhimentos realizados no curso da ação."
Na origem, o i. Ministério Público Federal não vislumbrou a existência de interesse a justificar sua intervenção no feito (evento 19, DOC1).
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
1. Da admissibilidade:
Conheço da remessa necessária e do recurso de apelação, porque presentes os requisitos de admissibilidade. (evento 3, DOC1).
2. Questões em discussão:
Cinge-se a questão em analisar se a impetrante tem direito à redução das alíquotas do IRPJ e da CSLL, com base no art. 15, caput, e no art. 20, inciso III, ambos da Lei nº 9.249/1995.
3. Caso em exame:
A impetrante LMV SERVIÇOS MÉDICOS LTDA impetrou o presente mandado de segurança objetivando o direito de recolher os percentuais de presunção de 8% (artigo 33, II, “a”, do IN RFB Nº 1.700/2017 / Lei nº 9.249/95) e 12% (artigo 34, caput, do IN RFB Nº 1.700/2017 / Lei nº 9.249/95) para apurar o IRPJ e a CSLL e o direito de compensar/restituir os pagamentos indevidos realizados nos 5 anos que antecedem a ação.
A liminar foi indeferida (evento 6, DESPADEC1).
Sentença foi proferida em 10/09/2024, julgando procedente o pedido (evento 33, DOC1), com o seguinte fundamento:
(...) In casu, o pedido de recolhimento do IRPJ e da CSLL pelas alíquotas reduzidas de 8% e 12%, respectivamente, decorre da prestação de serviços hospitalares desempenhados em ambiente de terceiros, nas seguintes atividades extraídas do contrato social da empresa autora (Anexo 2, Evento 1) (...)
No caso vertente, observa-se que a impetrante presta serviços médicos destinados à realização de exames complementares, procedimentos cirúrgicos, serviços de diagnóstico por imagem sem uso de radiação ionizante, exceto ressonância magnética e serviços de diagnóstico por métodos ópticos – endoscopia e outros exames análogos, à diversos estabelecimentos de saúde, ou seja, em ambiente de terceiros, especialmente na área de Medicina Nuclear, razão pela qual, segundo Orientação Jurisprudencial do STJ, faz jus ao benefício fiscal previsto no artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei nº 9.249/95, excluídas as simples consultas e atividades de cunho administrativo.
Mas, mais do que isso, e atentando-se para o objeto do presente feito e para a defesa apresentada pela União, importa dizer que a Lei 9.249/95 não fez qualquer ressalva quanto à possibilidade de prestação do serviço em ambiente de terceiro, nem excluiu a prestação de serviço médico ambulatorial com recursos para realização de exames complementares do benefício da alíquota reduzida, de modo que não pode simples Instrução Normativa fazê-lo. De igual modo, a Lei não exige que a parte-autora demonstre que realize as atividades em estrutura própria.
Observo que a Instrução Normativa, ao prever tais ressalvas, extrapolou sua função regulamentadora, ao prever requisitos que a lei não havia exigido para o benefício da base de cálculo diferenciada.
Conclui-se, portanto, que os incisos II e III do §° 10 do art. 4º da IN RFB nº 1.515/2014, na redação conferida pela IN RFB nº 1.556/2015, que foram reproduzidos nos incisos II e III do § 4º do art. 33 da IN RFB nº 1.700/2017, não se encontram em consonância com a Lei 9.249/95, na medida em que excluíram explicitamente da fruição da alíquota reduzida do IRPJ e da CSLL os serviços prestados com utilização de ambiente de terceiro e a prestação de serviço médico ambulatorial com recursos para realização de exames complementares.
Por fim, verifico que, a autoridade impetrada alega que o direito pleiteado pela impetrante não pode ser albergado em razão de ela não cumprir as normas regulamentares da ANVISA, nos moldes exigidos pelo art. 15, §1º, inciso III, alínea "a" da Lei nº 9.249/951. A Instrução Normativa RFB nº 1.515/14, alterada pela IN RFB nº 1.556/15, regulamentou a matéria, determinando que, para fins de aplicação do percentual diferenciado de 8% sobre a receita bruta auferida na prestação de serviços de auxílio diagnóstico e terapia, entende-se como atendimento às normas da ANVISA, entre outras, a prestação de serviços em ambientes desenvolvidos de acordo com o item 3 – Dimensionamento, Quantificação e Instalações Prediais dos Ambientes da Parte II – Programação Físico-Funcional dos Estabelecimentos Assistenciais de Saúde da Resolução RDC nº 50, de 21 de fevereiro de 2002, cuja comprovação deve ser feita mediante alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal.
Ocorre que essa defesa também não merece prosperar, conforme passo a expor.
Conforme já exposto linhas acima, as Instruções Normativas, ao preverem a impossibilidade de considerar, para fins do benefício fiscal, as empresas e sociedades que prestam serviços nas instalações de terceiros exorbitaram o Poder Regulamentar, criando requisitos e condições não expressas em lei.
A autora comprova a prestação de serviços hospitalares ( especialmente de Medicina Nuclear) em ambientes de terceiros contratantes, vide Notas Fiscais, declarações e alvarás sanitários juntados nos Anexo Outro 7 e 8 do Evento 1.
Nesse contexto, destaco que, na ação de nº 0124177-51.2015.4.02.5001, que tratava de caso análogo ao presente, este Juízo, no intuito de aferir o procedimento adotado pela ANVISA para fins de verificação do atendimento às normas regulamentares pelas empresas, determinou que se oficiasse àquele órgão, solicitando-lhe os seguintes esclarecimentos (fls. 42/43 daqueles autos): (...)
Portanto, concluo, que não existe alvará específico para as empresas que atuam dentro dos hospitais ou de outros estabelecimentos de saúde de terceiros, prestando serviços aos usuários, por meio de contrato de prestação de serviços, sendo que, no caso dos autos, a empresa impetrante comprova que presta serviços em estabelecimentos de terceiros devidamente licenciados, sendo certo que seu licenciamento faz parte do conjunto desses estabelecimentos, não havendo como aferi-lo individualmente.
Noutras palavras, se não é possível a implementação de requisitos que impossibilitem que sejam contempladas pelo benefício fiscal as empresas que prestem serviços em ambiente de terceiros (por extrapolação do Poder Regulamentar pelas Instruções Normativas), por critério lógico e razoável, também não é possível impedi-las de auferir o benefício por não cumprirem, individualmente, as normas regulatórias da ANVISA, posto que o licenciamento sanitário é concedido aos hospitais e clínicas, e não à empresa prestadora de serviços, conforme exposto acima. (...) "
A União - Fazenda Nacional interpõe apelação (evento 39, DOC1) pugnando pela reforma da sentença, haja vista a ausência de juntada de alvará sanitário e comprovação dos serviços hospitalares prestados.
Passa-se à análise do mérito.
4. Razões de decidir:
A pretensão da Impetrante tem como base legal o disposto nos artigos 15, § 1º, III, “a”, e 20 da Lei n. 9.249/95, que assim dispõem:
Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto no art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo do disposto nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)
§ 1º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de:
I - um inteiro e seis décimos por cento, para a atividade de revenda, para consumo, de combustível derivado de petróleo, álcool etílico carburante e gás natural;
II - dezesseis por cento:
a) para a atividade de prestação de serviços de transporte, exceto o de carga, para o qual se aplicará o percentual previsto no caput deste artigo;
b) para as pessoas jurídicas a que se refere o inciso III do art. 36 da Lei nº 8.981, de 20 de
III - trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa; (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)
(...)
IV - 38,4% (trinta e oito inteiros e quatro décimos por cento), para as atividades de operação de empréstimo, de financiamento e de desconto de títulos de crédito realizadas por Empresa Simples de Crédito (ESC). (Incluído pela Lei Complementar nº 167, de 2019)
§ 2º No caso de atividades diversificadas será aplicado o percentual correspondente a cada atividade.
§ 3º As receitas provenientes de atividade incentivada não comporão a base de cálculo do imposto, na proporção do benefício a que a pessoa jurídica, submetida ao regime de tributação com base no lucro real, fizer jus.
§ 4º O percentual de que trata este artigo também será aplicado sobre a receita financeira da pessoa jurídica que explore atividades imobiliárias relativas a loteamento de terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de imóveis construídos ou adquiridos para a revenda, quando decorrente da comercialização de imóveis e for apurada por meio de índices ou coeficientes previstos em contrato. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005).
Art. 20. A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal ou trimestral a que se referem os arts. 2º, 25 e 27 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, corresponderá aos seguintes percentuais aplicados sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos: (Redação dada pela Lei Complementar nº 167, de 2019)
I - 32% (trinta e dois por cento) para a receita bruta decorrente das atividades previstas no inciso III do § 1º do art. 15 desta Lei; (Incluído pela Lei Complementar nº 167, de 2019)
II - 38,4% (trinta e oito inteiros e quatro décimos por cento) para a receita bruta decorrente das atividades previstas no inciso IV do § 1º do art. 15 desta Lei; e (Incluído pela Lei Complementar nº 167, de 2019)
III - 12% (doze por cento) para as demais receitas brutas. (Incluído pela Lei Complementar nº 167, de 2019)
§ 1o A pessoa jurídica submetida ao lucro presumido poderá, excepcionalmente, em relação ao 4o (quarto) trimestre-calendário de 2003, optar pelo lucro real, sendo definitiva a tributação pelo lucro presumido relativa aos 3 (três) primeiros trimestres. (Renumerado com alteração pela Lei nº 11.196, de 2005)
§ 2o O percentual de que trata o caput deste artigo também será aplicado sobre a receita financeira de que trata o § 4o do art. 15 desta Lei. (Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005)
Assim, de acordo com a referida previsão legal, para que sejam aplicados os percentuais de 8% e 12% para apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, respectivamente, devem ser observados os seguintes requisitos: (1) natureza do serviço prestado (serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas); (2) caráter empresarial do prestador de serviço (desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária); (3) atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa.
Nesse ponto, cumpre ressaltar que, em relação à interpretação da expressão serviços hospitalares contida na alínea a do inciso III do § 1º do art. 15 da Lei 9.249/95, o Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o REsp 1116399/BA sob o rito dos recursos repetitivos (Tema Repetitivo 217), fixou a tese de que:
Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos (REsp 1116399/BA, rel. Min. Benedito Gonçalves, Primeira Seção, publ. DJe 24/02/2010).
Registre-se ainda que os serviços hospitalares podem ser realizados em estabelecimento próprio ou de terceiros. Contudo, na segunda hipótese, "os diretamente obrigados ao atendimento das normas sanitárias próprias são os terceiros, hospitais e clínicas, que sediam os serviços prestados. Todavia, não há dispensa da demonstração documental de que estes preenchem o requisito de regularidade sanitária" (Nesse sentido: TRF-3 - ApelRemNec: 50130517420184036100 SP, Relator: Desembargador Federal Luis Carlos Hiroki Muta, Data de Julgamento: 22/02/2021, 3ª Turma, Data de Publicação: 24/02/2021).
No caso concreto, o Contrato Social juntado com a inicial (evento 1, OUT2, fls. 2-5), comprova que a impetrante, LMV SERVIÇOS MÉDICOS LTDA, é Sociedade Empresária Limitada, que tem como objeto social a atividade médica ambulatorial restrita a consultas; atividades de atenção ambulatorial não especificadas anteriormente; atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares; atividade médica ambulatorial com recursos para realização de procedimentos cirúrgicos; serviços de diagnóstico por imagem sem uso de radiação ionizante, exceto ressonância magnética; serviços de diagnóstico por métodos ópticos – endoscopia e outros exames análogos:
O Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral (evento 1, OUT2) indica que a parte autora é Sociedade Empresária Limitada com data de abertura em 27/07/2016, a qual exerce a atividade econômica principal de "86.30-5-03 - Atividade médica ambulatorial restrita a consultas":
Assim, resta comprovada a qualidade de sociedade empresária da Impetrante.
Entretanto, não resta comprovada a natureza do serviço prestado.
Isso porque a Impetrante juntou com a inicial notas fiscais no evento 1, OUT7 que não especificam os serviços prestados. Vejamos:
Em outras notas fiscais, há apenas anotação de "prestação de serviços - Dr. Luiz Gustavo Freitas Martins", ou seja, o serviço foi prestado pelo sócio da Impetrante, mas sem especificação de qual:
A prestação de serviços técnico-profissionais a hospital ou em ambiente hospitalar de terceiro não se confunde com a prestação de serviços hospitalares e não enseja a redução de alíquota pretendida pela apelante.
Nesse sentido, é o entendimento desta 3ª Turma Especializada:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. AÇÃO PROCEDIMENTO COMUM. IRPJ. CSLL. ARTIGOS 15 E 20 DA LEI Nº 9.429/95. INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS TÉCNICO-PROFISSIONAIS A HOSPITAL. SOCIEDADE MÉDICA. NATUREZA DO SERVIÇO PRESTADO. CARÁTER EMPRESARIAL. ATENDIMENTO ÀS NORMAS DA ANVISA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. SEGURANÇA DENEGADA. SENTENÇA REFORMADA. 1. Trata-se de recurso de apelação interposto por CAVALLARO REIS ASSISTÊNCIA MÉDICA LTDA em face da sentença proferida nos autos do mandado de segurança, que julgou extinto o processo, sem resolução do mérito. 2. Na sua apelação, a impetrante requer a reforma da sentença, nesses termos: (...) 55. Ante o exposto, a Apelante requer a reforma integral da sentença, a fim de seja concedido o seu direito em usufruir das alíquotas reduzidas do IRPJ e da CSLL, conforme tributação prevista para as sociedades prestadoras de serviços hospitalares, restando, igualmente, garantido seu direito em ressarcir os valores recolhimentos a maior a partir da impetração do mandamus e nos últimos 5 (cinco) anos anteriores ao seu ajuizamento.3. Na sua apelação, a impetrante afirma a adequação da via eleita e a existência de interesse recursal. Para tanto, alega que se manifestou expressamente sobre o seu interesse de agir ao demonstrar que os serviços são de natureza hospitalar, que são prestados tanto no estabelecimento da apelante como em hospitais cumpridores dos requisitos da ANVISA. Aduz, ainda, a adequação da via mandamental. Nesse sentido, alega que "a inadequação da via eleita só poderia ser admitida, na hipótese de que o resultado buscado pela Apelante não pudesse ser alcançado pela medida escolhida, o que claramente não condiz com a realidade destes autos, uma vez que o resultado não apenas pode ser reconhecido, como já o foi, pela própria jurisprudência sobre o tema". Assiste razão à apelante. O art. 485, VI do CPC/2015 dispõe que: O juiz não resolverá o mérito quando: (...). VI - verificar ausência de legitimidade ou de interesse processual; Contudo, o mandado de segurança é a via adequada para analisar o suposto direito líquido e certo da impetrante, pois se trata de verificação objetiva com base nos documentos apresentados e pré-constituído. Não há que se falar em inadequação da via eleita ou em ausência de interesse processual da apelante. 4. No mérito, a pretensão da parte autora tem como base legal o disposto nos artigos 15, § 1º, III, “a”, e 20 da Lei n. 9.249/95. De acordo com a referida previsão legal, para que sejam aplicados os percentuais de de 8% e 12% para apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, respectivamente, devem ser observados os seguintes requisitos: (1) natureza do serviço prestado (serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas); (2) caráter empresarial do prestador de serviço (desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária); (3) atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa. Nesse ponto, cumpre ressaltar que, em relação à interpretação da expressão serviços hospitalares contida na alínea a do inciso III do § 1º do art. 15 da Lei 9.249/95, o Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o REsp 1116399/BA sob o rito dos recursos repetitivos (Tema Repetitivo 217), fixou a tese de que: "Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos (REsp 1116399/BA, rel. Min. Benedito Gonçalves, Primeira Seção, publ. DJe 24/02/2010)". Registre-se ainda que os serviços hospitalares podem ser realizados em estabelecimento próprio ou de terceiros. Contudo, na segunda hipótese, "os diretamente obrigados ao atendimento das normas sanitárias próprias são os terceiros, hospitais e clínicas, que sediam os serviços prestados. Todavia, não há dispensa da demonstração documental de que estes preenchem o requisito de regularidade sanitária". Precedentes. 5. No caso concreto, no comprovante de inscrição e de situação cadastral da parte autora consta: número de inscrição 24.602.264/0001-83, Matriz e "Código e Descrição da Atividade Econômica Principal 86.30-5-02 - Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares" e "Código e Descrição das atividades econômicas secundárias 85.99-6-04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial". E, de acordo com a 4ª alteração de Contrato Social juntado aos autos, registrado na Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro em 01/10/2019, a parte autora é sociedade empresária limitada e tem por objeto social a prestação de serviços médicos sem internação e cursos de serviços médicos. Assim, resta comprovada a qualidade de sociedade empresária da parte autora. 6. Entretanto, não resta comprovada a natureza do serviço prestado. Nesse sentido, no comprovante de inscrição e de situação cadastral da parte autora consta "Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares" e "Código e descrição das atividades econômicas secundárias 85.99-6-04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial". A efetiva prestação da atividade econômica principal da parte autora (Atividade médica ambulatorial com recursos para realização de exames complementares) não está comprovada nos autos. E a atividade econômica secundária indicada (Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial) não dá direito à concessão da alíquota reduzida. Nesse ponto, cumpre destacar que as notas fiscais anexadas aos autos indicam, na discriminação dos serviços, "honorários recebidos por serviços prestados pela equipe médica" e "honorários recebidos por serviços médicos prestados na qualidade de cirurgiã", sendo indicado ainda em grande partes dos referidos documentos "consulta médica especializada", o que não enseja a redução de alíquota pretendida. Isso porque a prestação de serviços técnico-profissionais a hospital ou em ambiente hospitalar de terceiro não se confunde com a prestação de serviços hospitalares. Os referidos serviços hospitalares, na verdade, são prestados pelas unidades de saúde nas quais a parte autora/apelante realiza os procedimentos médicos. Precedentes. 7. Desse modo, no caso dos autos, observa-se que a parte autora não comprovou a prestação de serviços hospitalares a que se referem os artigos 15, § 1º, III, “a”, e 20 da Lei n. 9.249/95. E, além de não ter sido comprovada a natureza do serviço prestado, também não se verifica o atendimento da parte autora às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA. No caso em tela, a parte autora ajuizou a demanda em 19/01/2023 e juntou aos autos notas fiscais de prestação de serviços referentes ao período de 2018 a 2022. Contudo, apresentou Licenciamentos Sanitários, referente apenas às atividades de "assistência médica sem internação", "curso de auxiliares de serviços médicos" e "médico - em nome apenas de um sócio da parte autora", com datas de concessão em: 07/06/2018 válida até 07/06/2020 (fl. 2); 01/05/2019 válida até 30/04/2020 (fl. 4); 28/04/2022 válida até 30/04/2023 (fl. 7). As atividades indicadas nos referidos documentos não ensejam a redução de alíquota pretendida e não abarcam a totalidade do período de prestação de serviços indicado nas notas fiscais (não há alvará para o período entre 08 junho de 2020 e 27 abril de 2022). Ademais, conforme já exposto, as notas fiscais juntadas aos autos indicavam a prestação de serviços em ambientes de terceiros. Contudo, não há prova nos autos sobre a regularidade sanitária dos estabelecimentos de terceiros nos quais a parte autora presta serviços. Portanto, verifica-se que a parte autora não tem direito à redução de alíquota pretendida ("alíquota reduzida para recolhimento do IRPJ e da CSLL – 8% e 12% respectivamente sobre a receita bruta" - pedido formulado na inicial). 9. Dessa forma, a sentença deve ser reformada para, para afastar a inadequação da via eleita e a ausência de interesse processual da apelante, e no mérito, diante da aplicação da teoria da causa madura (art. 1.013, § 3º, inc. I, CPC/2015), denegar a segurança, julgando extinto o processo com resolução do mérito, nos termos do art. 487, I, do CPC/15. 10. Custas na forma da lei e honorários sucumbenciais incabíveis na espécie (art. 25 da Lei 12.016/09).11. Apelação da impetrante conhecida e parcialmente provida. (TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5003549-55.2023.4.02.5101, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 11/04/2024).
Sobre a questão, confira-se ainda elucidativo julgado do Eg. TRF da 4ª Região no sentido de que "não se considera prestador de serviço hospitalar o médico, vinculado a sociedade médica, que presta serviços técnico-profissional, ainda que altamente especializado, o qual se sujeita à apuração do lucro presumido pelo percentual de 32% como qualquer outro serviço, não se beneficiando de regra de exceção":
TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. SOCIEDADE MÉDICA. LUCRO PRESUMIDO. SERVIÇO TÉCNICO-PROFISSIONAL. SERVIÇOS HOSPITALARES. 1. A prestação de serviços técnico-profissionais a hospital ou em ambiente hospitalar de terceiro não se confunde com a prestação de serviços hospitalares. 2. Quem presta serviços hospitalares é o hospital, que mantém espaço físico, equipe de enfermagem, equipamentos e outros recursos materiais e humanos necessários a atendimentos de maior complexidade. 3. Não se considera prestador de serviço hospitalar o médico, vinculado a sociedade médica, que presta serviços técnico-profissional, ainda que altamente especializado, o qual se sujeita à apuração do lucro presumido pelo percentual de 32% como qualquer outro serviço, não se beneficiando de regra de exceção. 4. Resta reservada às sociedades médicas prestadoras de serviços técnico-profissionais não optarem pela tributação pelo lucro presumido, submetendo-se ao lucro real.
(TRF-4 - APL: 50043541520214047205, Relator: LEANDRO PAULSEN, Data de Julgamento: 09/11/2022, PRIMEIRA TURMA)
E, além de não ter sido comprovada a natureza do serviço prestado, também não se verifica o atendimento da parte autora às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, conforme fundamentado a seguir.
De acordo, com o disposto no §3º do art. 33 da IN 1700/2017, a comprovação do atendimento às normas da ANVISA deve ser feita mediante apresentação de alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal. Nesses termos:
§ 3º Para fins de aplicação do disposto na alínea “a” do inciso II do § 1º, entende-se como atendimento às normas da Anvisa, entre outras, a prestação de serviços em ambientes desenvolvidos de acordo com o item 3 - Dimensionamento, Quantificação e Instalações Prediais dos Ambientes da Parte II - Programação Físico-Funcional dos Estabelecimentos Assistenciais de Saúde da Resolução RDC nº 50, de 21 de fevereiro de 2002, cuja comprovação deve ser feita mediante alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal.
E, conforme já exposto, os serviços hospitalares podem ser realizados em estabelecimento próprio ou de terceiros. Contudo, na segunda hipótese, "os diretamente obrigados ao atendimento das normas sanitárias próprias são os terceiros, hospitais e clínicas, que sediam os serviços prestados. Todavia, não há dispensa da demonstração documental de que estes preenchem o requisito de regularidade sanitária". (Nesse sentido: TRF-3 - ApelRemNec: 50130517420184036100 SP, Relator: Desembargador Federal Luis Carlos Hiroki Muta, Data de Julgamento: 22/02/2021, 3ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema data: 24/02/2021).
No caso em análise, a Impetrante demonstrou que presta serviços em diversos estabelecimentos: INSTITUTO HERMES PARDINI S/A (CNPJ 19.378.769/0116-15); DIAGNÓSTICOS DA AMÉRICA S/A (CNPJ: 61.486.650/0050-61); e MEDSPORT SERVICOS MEDICOS EIRELI (CNPJ 08.483.139/0001-45).
Contudo, quanto ao INSTITUTO HERMES PARDINI S/A (CNPJ 19.378.769/0116-15) e DIAGNÓSTICOS DA AMÉRICA S/A (CNPJ: 61.486.650/0050-61), a Impetrante juntou apenas "Autorização para Operação" (evento 1, OUT9, fls. 1 e 4) emitidos pelo CNEN. Já para MEDSPORT SERVICOS MEDICOS EIRELI (CNPJ 08.483.139/0001-45) juntou apenas "Alvará de Licença de Estabelecimento" emitida pela Prefeitura do Estado do Rio de Janeiro (evento 1, DOC9, fl. 7).
Mesmo após despacho determinando à Impetrante a comprovação de atendimento às normas da Anvisa (evento 22, DESPADEC1), a Impetrante não juntou os respectivos alvarás, informando, em sua petição (evento 25, PET1) o exposto abaixo:
"De toda forma, apesar de já ter sido juntado nos autos todas as provas capazes de comprovar que a Impetrante (i) está dispensada de alvará sanitário (Evento 01 – OUT8), (ii) presta serviços médicos - especialmente medicina nuclear - em ambientes de terceiros (Evento 1- OUT7) e que (iii) os ambientes em que presta serviços possuem autorização sanitária (vide Evento 1 – OUT9), é a presente para cumprir a determinação judicial e anexar aos autos outros documentos que comprovam o alegado (apesar de não ser necessário em razão de toda a documentação anexada à inicial) – Doc. 01. Resumidamente, está comprovado que no presente caso a Impetrante (i) está dispensada de alvará sanitário, (ii) presta serviços médicos - especialmente medicina nuclear - em ambientes de terceiros e (iii) os ambientes em que presta serviços possuem autorização sanitária."
Assim, a Impetrante também não comprovou o atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA, o que impede a concessão da alíquota reduzida pretendida pela apelante.
Nesse sentido, confira-se recente precedente desta 3ª Turma Especializada:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. AÇÃO PROCEDIMENTO COMUM. IRPJ. CSLL. ARTIGOS 15 E 20 DA LEI Nº 9.429/95. REDUÇÃO DE ALÍQUOTA. SERVIÇOS HOSPITALARES. ALVARÁ SANITÁRIO EM NOME DE TERCEIRO. PRAZO DE VALIDADE EXPIRADO. SENTENÇA REFORMADA. 1. Trata-se de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença, proferida em ação de procedimento comum, a qual julgou parcialmente procedentes os pedidos. 2. Nas razões de apelação, a apelante alega que a sede da apelada consiste em sala comercial "denotando, pois, ocupação de espaço físico incompatível com a exploração de serviços hospitalares cujos custos diferenciados justificam o benefício das alíquotas reduzidas" e que o local em que a apelada presta serviços (Instituto Hope Ltda.) também não está licenciado para a prestação de serviços hospitalares.(...) A alteração do Contrato Social juntado aos autos comprova que a parte autora, FELIPE CARVALHINHO MEDICINA VASCULAR LTDA. tem como objeto social atividades de atendimento hospitalar, com início de atividades em 20/04/2022. Entretanto, o registro de alteração contratual na Junta Comercial, referente ao ingresso da segunda sócia no quadro social ocorreu em 18/11/2022, data na qual a parte autora se tornou sociedade empresária. Assim, foram devidamente comprovadas a qualidade de sociedade empresária da parte autora e a natureza do serviço prestado. 5. Passo à análise do requisito referente ao atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – ANVISA. A ação foi distribuída em 22/02/2023 e a parte autora juntou com a inicial apenas Comunicado da Secretaria de Saúde indicando que teve o seu pedido de solicitação de alvará indeferido "por não exercer a atividade de interesse à saúde no local, tratando apenas de escritório administrativo para contato da empresa e/ou empresa virtual". Nesse contexto, a União Federal já havia alegado na contestação que a parte autora não comprovou o atendimento às normas da Anvisa. 6. Posteriormente, em 10/05/2023, em resposta à manifestação da União Federal, a parte autora juntou novos documentos para comprovar que presta serviços no Instituto Hope Ltda., o qual possui "todos os documentos necessários ao desenvolvimento das atividades hospitalares, realidade esta que comprova que a Autora cumpre com todos os requisitos exigidos pela legislação vigente". Entretanto os novos documentos juntados pela parte autora (Contrato Empresarial de Prestação de Serviços e alvará sanitário em nome do Instituto Hope não são aptos a comprovar as suas alegações). Isso porque o Contrato empresarial celebrado com o Instituto Hope Ltda. para a prestação de serviço na área médica, datado de 01/02/2023 (mês de propositura da demanda), não possui a assinatura de duas testemunhas, tampouco firma reconhecida em cartório. Além disso, o alvará sanitário em nome do Instituto Hope Ltda., expedido pela Prefeitura Municipal de Vitória, possui data de expedição em 18/07/2018 e data de validade em 16/07/2023, ou seja, já não se encontrava mais válido na data da prolação da sentença (qual seja 19/09/2023). 7. Registre-se ainda que foram apresentadas novas notas fiscais, emitidas em janeiro de 2023, referentes genericamente a "serviços médicos prestados", o que impede o reconhecimento do direito pleiteado pela parte autora. Desse modo, considerando a juntada de contrato empresarial sem as formalidades legais, o período de validade do Alvará Sanitário, expedido em nome do Instituto Hope Ltda., ou seja, com validade até 16/07/2023 e que a parte autora não apresentou a renovação do referido documento, impõe-se a reforma da sentença recorrida para julgar improcedentes os pedidos formulados na inicial. 8. A sentença condenou as partes ao pagamento das custas e em honorários. Diante do provimento do recurso de apelação da União Federal com a reforma integral da sentença, condeno a parte autora/apelada ao pagamento das custas e de honorários advocatícios de sucumbência, que fixo em 10% (dez por cento) do valor da causa atualizado monetariamente. 9. Apelação da União Federal provida. (TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5004552-54.2023.4.02.5001, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 28/08/2024)
Portanto, verifica-se que, nos termos da fundamentação exposta, a Impetrante não tem direito à redução de alíquota pretendida.
Assim, a remessa necessária e a apelação da União Federal devem ser providas para reformar a sentença e denegar a segurança.
5. Ônus sucumbenciais:
Custas na forma da lei e honorários sucumbenciais incabíveis na espécie (art. 25 da Lei 12.016/09).
6. Conclusão:
Dessa forma, a sentença merece ser reformada, para denegar a segurança.
Ante o exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO à apelação da União - Fazenda Nacional e à remessa necessária.